為鼓勵企業(yè)開展研究開發(fā)活動，對企業(yè)開展研發(fā)活動中實際發(fā)生的研發(fā)費用，未形成無形資產(chǎn)計入當期損益的，在按規(guī)定據(jù)實扣除的基礎(chǔ)上，按照本年度實際發(fā)生額的50%，從本年度應納稅所得額中扣除；形成無形資產(chǎn)的，按照無形資產(chǎn)成本的150%在稅前攤銷。所稱研發(fā)活動，是指企業(yè)為獲得科學與技術(shù)新知識，創(chuàng)造性運用科學技術(shù)新知識，或?qū)嵸|(zhì)性改進技術(shù)、產(chǎn)品（服務）、工藝而持續(xù)進行的具有明確目標的系統(tǒng)性活動。本文結(jié)合《財政部、國家稅務總局科技部關(guān)于完善研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策的通知》（財稅〔2015〕119號以下簡稱財稅〔2015〕119號）、《國家稅務總局關(guān)于企業(yè)研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策有關(guān)問題的公告》（國家稅務總局公告2015年第97號，以下簡稱國家稅務總局公告2015年第97號）等規(guī)定，將企業(yè)不得享受研發(fā)費用加計扣除的十二種情形總結(jié)如下：

一、符合研發(fā)費用加計扣除未加計，超過三年不能享受加計。企業(yè)應當不遲于年度匯算清繳納稅申報時，向稅務機關(guān)報送《企業(yè)所得稅優(yōu)惠事項備案表》和研發(fā)項目文件完成備案手續(xù)，研究開發(fā)費用的減免屬于備案式減免，納稅人未按規(guī)定報備不得享受加計扣除的優(yōu)惠政策。但企業(yè)符合研發(fā)費用加計扣除條件而在2016年1月1日以后未及時享受該項稅收優(yōu)惠的，可以追溯享受并履行備案手續(xù)，追溯期限最長為3年。也就是說，2016年1月1日以后未及時享受該項稅收優(yōu)惠，超過3年未申請不能追溯享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠政策。而在此前，未在規(guī)定期限內(nèi)申請加計扣除的，視同放棄，不得追溯享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠政策。

二、與研發(fā)活動直接相關(guān)的其他費用超過可加計扣除研發(fā)費用總額10%的部分不能享受加計扣除。與研發(fā)活動直接相關(guān)的其他費用，如技術(shù)圖書資料費、資料翻譯費、專家咨詢費、高新科技研發(fā)保險費，研發(fā)成果的檢索、分析、評議、論證、鑒定、評審、評估、驗收費用，知識產(chǎn)權(quán)的申請費、注冊費、代理費，差旅費、會議費等。此項費用總額不得超過可加計扣除研發(fā)費用總額的10%。在計算每個項目其他相關(guān)費用的限額時應當按照以下公式計算：其他相關(guān)費用限額＝《通知》第一條第一項允許加計扣除的研發(fā)費用中的第１項至第５項的費用之和×10％/(1-10%)。當其他相關(guān)費用實際發(fā)生數(shù)小于限額時，按實際發(fā)生數(shù)計算稅前加計扣除數(shù)額；當其他相關(guān)費用實際發(fā)生數(shù)大于限額時，按限額計算稅前加計扣除數(shù)額。

三、企業(yè)取得作為不征稅收入處理的財政性資金用于研發(fā)活動所形成的費用或無形資產(chǎn)，不得計算加計扣除或攤銷。根據(jù)《財政部、國家稅務總局關(guān)于財政性資金行政事業(yè)性收費 政府性基金有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知》(財稅〔2008〕151號)規(guī)定：“企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費用，不得在計算應納稅所得額時扣除;企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的資產(chǎn)，其計算的折舊、攤銷不得在計算應納稅所得額時扣除。”所以，企業(yè)取得作為不征稅收入處理的財政性資金用于研發(fā)活動所形成的費用或無形資產(chǎn)，不得計算加計扣除或攤銷。但在一定情況下,企業(yè)將財政性資金確認為征稅收入反而對企業(yè)有利,企業(yè)要根據(jù)自身實際情況,權(quán)衡好財政性資金作為不征稅收入對企業(yè)的利與弊,特別在企業(yè)可以享受加計扣除優(yōu)惠政策,且對提供確認不征稅收入相關(guān)證據(jù)存在一定困難的情況下,應慎重考慮是否有必要放棄對不征稅收入的確認。企業(yè)取得的政府補助資金作為征稅收入處理的，不僅企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費用或者財產(chǎn)可以扣除或者計算對應的折舊、攤銷扣除，同時對用于研發(fā)活動所形成的費用或無形資產(chǎn)，還可以享受加計扣除優(yōu)惠。

四、法律、行政法規(guī)和國務院財稅主管部門規(guī)定不允許企業(yè)所得稅前扣除的費用和支出項目不得計算加計扣除。以未按規(guī)定取得發(fā)票為例，《國家稅務總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第34號）第六條規(guī)定：“企業(yè)當年度實際發(fā)生的相關(guān)成本、費用，由于各種原因未能及時取得該成本、費用的有效憑證，企業(yè)在預繳季度所得稅時，可暫按賬面發(fā)生金額進行核算；但在匯算清繳時，應補充提供該成本、費用的有效憑證?！逼髽I(yè)所得稅匯算清繳期間為納稅年度終了之日起5個月內(nèi)。所以，企業(yè)如果在次年5月31日以前能夠取得合法有效憑據(jù)，可以將這部分成本費用進行稅前扣除。如果未按規(guī)定提供成本、費用的有效憑證，不允許稅前扣除，即便屬于研發(fā)費用加計扣除范圍，也不能享受研發(fā)費用加計扣除。另據(jù)《國家稅務總局關(guān)于企業(yè)所得稅應納稅所得額若干稅務處理問題的公告》（國家稅務總局公告2012年第15號）的規(guī)定，對企業(yè)發(fā)現(xiàn)以前年度實際發(fā)生的、按照稅收規(guī)定應在企業(yè)所得稅前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企業(yè)做出專項申報及說明后，準予追補至該項目發(fā)生年度計算扣除，但追補確認期限不得超過5年。但符合研發(fā)費用加計扣除未加計，超過三年不能享受加計。

五、企業(yè)委托境外機構(gòu)或個人進行研發(fā)活動所發(fā)生的費用，不得加計扣除。企業(yè)委托境外研發(fā)所發(fā)生的費用不得加計扣除，其中受托研發(fā)的境外機構(gòu)是指依照外國和地區(qū)（含港澳臺）法律成立的企業(yè)和其他取得收入的組織。受托研發(fā)的境外個人是指外籍（含港澳臺）個人。但如果某企業(yè)（A企業(yè)）通過運作,先委托境內(nèi)一家公司（乙公司）進行研發(fā),，然后（乙公司）再委托境外的一家研發(fā)機構(gòu)（丙公司）進行研發(fā)。按文件規(guī)定理解：乙公司支付的境外研發(fā)費用肯定是不可以加計扣除的，但A企業(yè)支付給乙公司的委托研發(fā)費用,由于是支付給境內(nèi)的機構(gòu)，這種間接支付的境外研發(fā)費，也是能夠享受加計扣除的。

六、企業(yè)委托外部機構(gòu)或個人進行研發(fā)活動所發(fā)生的費用，按照費用實際發(fā)生額的80%計入委托方研發(fā)費用并計算加計扣除，受托方不得再進行加計扣除。委托外部研究開發(fā)費用實際發(fā)生額應按照獨立交易原則確定。委托方與受托方存在關(guān)聯(lián)關(guān)系的，受托方應向委托方提供研發(fā)項目費用支出明細情況。企業(yè)如果自己研發(fā)，其實際發(fā)生的研究開發(fā)費符合條件的可以據(jù)實加計扣除。但是，如果企業(yè)委托外部單位研發(fā)，外部研發(fā)的成本含兩部分：成本+利潤。因此，如果允許委托研發(fā)按照委托單位實際支付的研發(fā)費加計扣除，則不僅成本被加計扣除，委托方的利潤加成部分也被加計扣除，顯然不符合研發(fā)費用加計扣除的立法本意，所以，以打折的方式，只允許按照實際發(fā)生額的80%部分加計扣除。另外，為了防止企業(yè)以委托研發(fā)方式規(guī)避稅收，特別規(guī)定：委托外部研究開發(fā)費用實際發(fā)生額應按照獨立交易原則確定；委托方與受托方存在關(guān)聯(lián)關(guān)系的，受托方應向委托方提供研發(fā)項目費用支出明細情況。

七、企業(yè)應對研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營費用分別核算，準確、合理歸集各項費用支出，對劃分不清的，不得實行加計扣除。從事研發(fā)活動的人員和用于研發(fā)活動的儀器、設(shè)備、無形資產(chǎn)，同時從事或用于非研發(fā)活動的，應對其人員活動及儀器設(shè)備、無形資產(chǎn)使用情況做必要記錄，并將其實際發(fā)生的相關(guān)費用按實際工時占比等合理方法在研發(fā)費用和生產(chǎn)經(jīng)營費用間分配，未分配的不得加計扣除。企業(yè)在實際中要有比較詳盡的原始記錄來證明分配的真實性和合理性。因此，企業(yè)需要建立制度，財務需要對研發(fā)過程進行監(jiān)督和掌握，特別是對混用費用要有原始的分配記錄（如人員的工時出勤記錄、設(shè)備研發(fā)活動時間記錄等）。比如：某企業(yè)主管生產(chǎn)技術(shù)的經(jīng)理，月工資6000元，5月份有10天在研發(fā)部直接參與研發(fā)活動，有20天在生產(chǎn)部門進行日常管理，當月該經(jīng)理的2000元工資可以列入研發(fā)費用。

八、核定征收的居民企業(yè)不得享受加計扣除。實行“核定應納所得稅額”征收方式的核定征收企業(yè)不得享受任何稅收優(yōu)惠；實行“核定應稅所得率”征收方式的核定征收企業(yè)，其取得的免稅收入和不征稅收入可以從收入總額中減除?！安徽鞫愂杖搿卑{稅人取得的財政撥款；依法取得并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金；國務院規(guī)定的其他不征稅收入?！懊舛愂杖搿卑{稅人取得的國債利息收入；符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構(gòu)、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權(quán)益性投資收益；符合條件的非營利性組織的收入。納稅人取得“不征稅收入”、“免稅收入”，需憑相關(guān)文件和證明到主管稅務機關(guān)辦理備案登記。加計扣除適用對象為會計核算健全、實行查賬征收的企業(yè)，并不適用核定征收企業(yè)所得稅的企業(yè)。

九、不能準確歸集研發(fā)費用不能享受研發(fā)費用加計扣除。研究開發(fā)費用稅前加計扣除政策“適用于會計核算健全、實行查賬征收并能夠準確歸集研發(fā)費用的居民企業(yè)?！逼髽I(yè)會計核算健全、企業(yè)所得稅實行查賬征收，但不能準確歸集研發(fā)費用的企業(yè)，同樣不能享受研發(fā)費用加計扣除優(yōu)惠政策。政策要求：企業(yè)應按照國家財務會計制度要求，對研發(fā)支出進行會計處理；同時，對享受加計扣除的研發(fā)費用按研發(fā)項目設(shè)置輔助賬，準確歸集核算當年可加計扣除的各項研發(fā)費用實際發(fā)生額。企業(yè)在一個納稅年度內(nèi)進行多項研發(fā)活動的，應按照不同研發(fā)項目分別歸集可加計扣除的研發(fā)費用。研發(fā)項目立項時應設(shè)置研發(fā)支出輔助賬，由企業(yè)留存?zhèn)洳?；年末匯總分析填報研發(fā)支出輔助賬匯總表，并在報送《年度財務會計報告》的同時隨附注一并報送主管稅務機關(guān)。研發(fā)支出輔助賬、研發(fā)支出輔助賬匯總表可參照國家稅務總局公告2015年第97號所附樣式（見附件）編制。

十、非居民企業(yè)從事研發(fā)活動不得享受加計扣除優(yōu)惠政策。居民企業(yè)是指依照一國法律、法規(guī)在該國境內(nèi)成立,或者實際管理機構(gòu)、總機構(gòu)在該國境內(nèi)的企業(yè)。依照外國（地區(qū)）法律、法規(guī)成立且實際管理機構(gòu)不在中國境內(nèi)，但在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)、場所的，或者在中國境內(nèi)未設(shè)立機構(gòu)場所，但有來源于中國境內(nèi)所得的企業(yè)。企業(yè)所得稅法采用了規(guī)范的“居民企業(yè)”和“非居民企業(yè)”概念，非居民企業(yè)承擔有限納稅義務，一般只就其來源于我國境內(nèi)的所得納稅。另外，依照中國法律、行政法規(guī)成立的個人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)不適用企業(yè)所得稅法。研發(fā)費用加計扣除僅適用于居民企業(yè)，對非居民企業(yè)不能享受加計扣除優(yōu)惠政策。

十一、屬于列舉的行業(yè)從事的研發(fā)活動不得享受研發(fā)費用加計扣除。不適用稅前加計扣除政策的行業(yè)包括：煙草制造業(yè)、住宿和餐飲業(yè)、批發(fā)和零售業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、租賃和商務服務業(yè)、娛樂業(yè)、財政部和國家稅務總局規(guī)定的其他行業(yè)。上述行業(yè)以《國民經(jīng)濟行業(yè)分類與代碼（GB/4754 -2011）》為準，并隨之更新。不適用稅前加計扣除政策行業(yè)的企業(yè)，是指以所列行業(yè)業(yè)務為主營業(yè)務，其研發(fā)費用發(fā)生當年的主營業(yè)務收入占企業(yè)按稅法第六條規(guī)定計算的收入總額減除不征稅收入和投資收益的余額50%（不含）以上的企業(yè)。所得稅法第六條規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括：（一）銷售貨物收入；（二）提供勞務收入；（三）轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入；（四）股息、紅利等權(quán)益性投資收益；（五）利息收入；（六）租金收入；（七）特許權(quán)使用費收入；（八）接受捐贈收入；（九）其他收入。所得稅法第七條規(guī)定，收入總額中的下列收入為不征稅收入：（一）財政撥款；（二）依法收取并納入財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金；（三）國務院規(guī)定的其他不征稅收入。

十二、研發(fā)領(lǐng)用材料行成了一定收入的，相應其領(lǐng)用的材料成本部分不得享受加計扣除。企業(yè)在計算加計扣除的研發(fā)費用時，應扣減已按《通知》規(guī)定歸集計入研發(fā)費用，但在當期取得的研發(fā)過程中形成的下腳料、殘次品、中間試制品等特殊收入；不足扣減的，允許加計扣除的研發(fā)費用按零計算。企業(yè)研發(fā)活動直接形成產(chǎn)品或作為組成部分形成的產(chǎn)品對外銷售的，研發(fā)費用中對應的材料費用不得加計扣除。